Varie

a cura dell'Avv. Antonio Carrera

Possibile rilasciare sentenza in forma esecutiva anche se non e’ stata pagata l'imposta di registro

Corte costituzionale - Sentenza 21 novembre - 6 dicembre 2002 n. 522 (Presidente Ruperto; Relatore Bile).

Sentenza
Nel giudizio di legittimità costituzionale degli articoli 15 e 66, comma 1, del decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986 n. 131 (Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro), promosso con ordinanza emessa il 13, giugno - 2001, dal Tribunale di Roma sul ricorso proposto da Olga D’Aiello contro il cancelliere del Tribunale di Roma, iscritta al n. 716 del registro ordinanze 2001 e pubblicata nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica n. 38, prima serie speciale, dell'anno 2001.
Visti l'atto di costituzione di Olga D'Aiello, nonché l'atto di intervento del Presidente del Consiglio dei Ministri udito nell'udienza pubblica del 24 settembre 2002 il Giudice relatore Franco Bile;
uditi l'avvocato Nicolò Paoletti per Olga D'Aiello e l'avvocato dello Stato Gianni De Bellis per il Presidente del Consiglio dei ministri.

Ritenuto in fatto

  1. Con ordinanza del 13 giugno 2001, iscritta al n., 716 no. del 2001, il Presidente del Tribunale di Roma, nel corso di un procedimento introdotto avverso il rifiuto, da parte del cancelliere dello stesso Tribunale, di rilasciare copia autentica di una sentenza pronunciata in una controversia civile, ha sollevato, in riferimento agli articoli 3,e 24 della Costituzione, questione di legittimità costituzionale degli articoli 15 e 66 del decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n.131 (Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti l'im­posta di registro), «nella parte in cui non consentono il rilascio della copia esecutiva se non dopo il pagamento dell'imposta di registro».
    Riferisce rimettente che il procedimento è stato instaurato, ai sensi dell'Art. 745 del codice di procedura civile, da Olga D'Aiello, vedova del regista Pietro Germi, avverso il rifiuto del cancelliere del Tribunale di rilasciare copia autentica della sentenza n. 33737 del 2000, munita della formula esecutiva, con la quale era stata accolta (con il favore delle spese per lire 12.300.000 ed il riconoscimento degli interessi legali dal 30 luglio 1997) la domanda da lei proposta contro l'avvocato Galli, per ottenere la restituzione della somma di lire 2.424.480.000, a suo tempo affidata al medesimo per l'amministrazione del proprio patrimonio, alla quale non poteva provvedere per la propria complessa situazio­ne familiare.
    Il rilascio della copia della sentenza è stato chiesto dalla D'Aiello per procedere ad un'azione esecutiva nei confronti del debitore ed il cancelliere ha dichiarato di non poter rilasciare la copia, adducendo che l'art. 66, comma 1, del citato d.P.R. impedisce il rilascio di copia esecutiva di una sentenza senza previo pagamento al fisco dell'imposta di registro, ammontante nella specie a lire 81.870.000.
    Nel proporre ricorso ex art. 745 del codice di procedura civile, la D'Aiello, adducendo di non disporre della somma dovuta a titolo di imposta, ha prospettato la questione di costituzionalità.
    Tanto premesso sulla vicenda processuale, il rimettente rileva preliminarmente di essere legittimato a sollevare la questione di legittimità costituzionale, giacché la Corte costituzionale nella sentenza n. 414 del 1989, e la Corte di cassazione nella sentenza 20 marzo 1986 n. 1973, hanno riconosciuto natura giurisdizionale al procedimento ex art 745 citato quando sia instaurato avverso il rifiuto del cancelliere di rilasciare copia esecutiva di una sentenza.
    In punto di non manifesta infondatezza della questione, il rimettente, dopo avere rilevato che il disposto dell'art. 66 citato è in contrasto «con principio di eguaglianza, con il principio di ragionevolezza nonché con il diritto alla tutela giurisdizionale», osserva che, pur essendo prevista dall'art 15 del d.P.R citato la possibilità della registrazione d'ufficio in caso di mancata richiesta da parte dei soggetti indicati nell'art. 10 del d.P.R (e contestuale deposito della somma), essa è comunque subordinata espressamente alla «previa riscossione del­l'imposta dovuta», onde resterebbe fermo che il mancato pagamento dell'imposta impedisce la registrazione e, quindi, la possibilità del rilascio della copia da parte del cancelliere.
    Il contrasto del citato art. 66, comma 1, con principio di eguaglianza ex art. 3 Cost. emergerebbe per la differenza di trattamento che vi sarebbe fra il cittadino che sia in grado di pagare immediatamente l'imposta di registro (al quale sarebbe consentito, proprio in conseguenza delle sue condizioni economiche, di intraprendere, un'azione giudiziaria esecutiva) e quello che non abbia i mezzi sufficienti per fare tale pagamento (al quale, invece, la possibilità di intraprendere tale azione sarebbe resa difficile e talvolta impossibile in forza di un presupposto stabilito dalla legge e consistente nell'onere di versare una somma eventualmente, come nel caso di specie, assai ingente). Questi rilievi sono dal rimettente ritenuti idonei a giustificare anche la censura ex art. 24 Cost.; posto che in tale norma - come la Corte costituzionale avrebbe riconosciuto nella sentenza n. 21 del 1961 nel dichiarare l'incostituzionalità del solve et repete - il diritto di agire in giudizio è garantito a tutti allo scopo di assicurare l'uguaglianza di diritto e di fatto dei cittadini in ordine alla possibilità di ottenere tutela giurisdizionale. fondamentale. diritto alla difesa, secondo il rimettente, non potrebbe essere condizionato al pagamento di un'imposta ed a conferma di tale convincimento il rimettente richiama la sentenza di questa Corte n. 8 del 1993 nel punto in, cui ha ritenuto che, non essendo il mancato od insufficiente pagamento dell'imposta di bollo ostativo alla produzione in giudizio di documenti e di difese scritte, resterebbe escluso che tale forma di imposizione possa precludere o pregiudicare il diritto di agire in giudizio riconosciuto dall'art. 24, primo comma, della Costituzione.
    In ordine alla violazione del principio di ragionevolezza, il rimettente rileva che sarebbe dimostrata dal fatto che la ricorrente, «dopo avere consegnato tutto il denaro che possedeva al proprio avvocato, si trova nell'impossibilità di ottenerne la materiale restituzione, in quanto non possiede l'ulteriore somma per provvedere alla registrazione della sentenza di condanna emessa nei confronti di detto avvocato.
  2. È intervenuto in giudizio il Presidente del Consiglio dei ministri, tramite l'Avvocatura generale dello Stato, che ha depositato memoria, nella quale ha sostenuto che la sollevata questione sarebbe infondata, in base ai principi affermati dalla corte in ordine «al problema degli oneri fiscali in relazione al diritto diagire in giudizio». Al riguardo, viene riprodotto un am­pio passo della motivazione della sentenza di questa Corte n. 7 del 1999, nel quale, facendo riferimento alle sentenze della stessa Corte n. 45 del 1963 e n. 157 del 1969, si è fra l'altro precisato che la Costituzione non vieta di imporre prestazioni fiscali in stretta e razionale correlazione con il processo, sia che configurino vere e proprie tasse giudiziarie, sia che abbiano riguardo all'uso di documenti necessari alla pronuncia del giudice, nonché che l'interesse alla riscossione dei tributi è dall'art. 53 Cost. posto sullo stesso piano di ogni diritto individuale.
    Proprio la costituzionalizzazione di tale ultimo interesse, secondo l'interveniente, giustificherebbe una disposizione come l'art. 66, comma l, del d.P.R. n. 131 del 1986.
    D'altro canto, il rimettente non avrebbe considerato che tale d.P.R. prevede delle deroghe al principio espresso da detta norma, «consentendo in alcuni eccezionali casi di evitare il pagamento dell'imposta di registro», come nell'ipotesi - prevista dall'art. 59, comma 1, del d.P.R. - di registrazione a debito delle sentenze emesse nei confronti di soggetti ammessi al gratuito patrocinio, ai sensi del regio decreto 30 dicembre 1923, n. 3282 (Approvazione del testo di legge sul gratuito patrocinio), nonché ai sensi degli articoli 15-bis e seguenti della, legge 30 luglio 1990, n. 217 (Istituzione del patrocinio a spese della Stato per i non abbienti), nel testo introdotto dall'art. 13 della legge 29 marzo 2001, n.134 (Modifiche alla L. 30 luglio 1990, n. 217, recante istituzione del patrocinio a spese dello Stato per i non abbienti), nonché in 4uella di cui al punto d) del medesimo art. 59, concernente le sentenze che condannano al risarcimento del danno prodotto da fatti costituenti reato. In questi due casi il legislatore, nell'esercizio della sua discrezionalità, avrebbe individuato due fattispecie nelle quali l'interesse alla riscossione delle imposte non può prevalere di fronte a situazioni particolari, in cui, rispettivamente, la situazione di indigenza del soggetto sia tale per cui il pagamento del tributo si rivelerebbe un ostacolo insormontabile all'esercizio dell'azione, e l'esercizio dell'azione e finalizzato al ripristino di una situazione patrimonia­le lesa da un illecito penale. Altre deroghe, «però al solo rilascio di copia autentica della sentenza previo pagamento dell'imposta», sarebbero contenute, inoltre; nello stesso comma 2 dell'art 66. Al di fuori dei casi previsti, l'interesse alla riscossione dovrebbe, invece, prevalere e, del resto, non potrebbe ammettersi che la Corte possa introdurne altri. La lesione dell'art. 3 Cost., sotto il profilo della disparità di trattamento, sarebbe insussistente, essendosene il legislatore fatto carico con la disciplina del gratuito patrocinio.
    Quella dell'art. 24 Cost. a sua volta sarebbe insussistente, alla stregua di quanto affermato da questa Corte nell'ord. n. 215 del 2000, osservando che «il rischio per l'attore vittorioso di dover pagare l'imposta di registro, se rientra nel generale calcolo di convenienza sull'esercizio del­l'azione giudiziaria, non si traduce, per ciò solo, in un impedimento alla tutela giurisdizionale dei propri diritti».
  3. Si è costituita la parte privata Olga D'Aiello, depositando memoria, nella quale, preliminarmente, specifica ulteriormente la vicenda oggetto del giudizio a quo precisando:
    1. di essere stata costretta a convenire in giudizio d'avvocato Galli a fronte del suo rifiuto di restituirle la somma affidatagli perché ne curasse l'amministrazione e provvedesse ad investirla;
    2. di avere ottenuto sequestro conservativo dallo stesso Tribunale di Roma fino a concorrenza della somma di lire 2.600.000.000 e di averlo eseguito mediante trascrizione del provvedimento cautelare su beni immobili di proprietà del suddetto avvocato;
    3. che, tuttavia, nel corso del giudizio di merito erano state eseguite sui beni sequestrati alcune procedure esecutive immobiliari nelle quali erano intervenuti numerosi creditori dell'avvocato Galli, con la conseguenza che in sede di ripartizione del ricavo della vendita dei beni verrebbe assegnata ad essa deducente «una somma molto inferiore rispetto all'importo del suo credito»;
    4. che per tale ragione si era indotta a richiedere il rilascio della copia esecutiva della sentenza di merito «al fine di intraprendere ulteriori azioni esecutive nei confronti dell'avvocato Galli». Nel merito della questione si riprendono gli argomenti dell'ordinanza di rimessione, con il richiamo di un passo della sentenza di questa Corte n. 21 del 1961.
    Nell'imminenza dell'udienza pubblica, la parte privata ha depositato una memoria illustrativa, nella quale richiama il passo della sentenza di questa Corte n. 80 del 1966, in cui, per risolvere il problema della compatibilità degli oneri fiscali con il diritto di azione, si era distinto fra gli oneri ricollegati alla pretesa dedotta in giudizio allo scopo di assicurare uno svolgimento del processo conforme alla sua funzione, da ritenersi consentiti, e quelli che tendono a soddisfare interessi del tutto estranei a tale finalità, che invece incorrerebbero in incostituzionalità. Sulla base di tale principio, si sostiene, che la questione di costituzionalità sollevata dal Presidente del Tribunale di Roma sarebbe fondata, in quanto il divieto di rilascio della copia esecutiva sarebbe funzionale ad un onere fiscale «estraneo al giudizio in se stesso», poiché l'unico onere fiscale razionalmente collegato al giudizio da promuovere sarebbe quello relativo al pagamento del c.d. contributo unificato per le spese degli atti giudiziari, di cui all'art. 9 della legge 23 dicembre 1999, n. 488. Vengono citati, quindi, passi delle sentenze n. 61 del 1970 e n. 157 del 1969, nei quali si sottolineò che il diritto di azione va contemperato con l'interesse generale alla riscossione dei tributi, e si osserva che nel caso di specie non è in contestazione la costituzionalità dell'imposta di registro sulle sentenze, ma solo quella della norma impositiva del divieto di rilascio della copia esecutiva. Si rileva, quindi, che l'interesse pubblico alla riscossione dei tributi, ove la questione fosse accolta, resterebbe impregiudicato, «potendo l'amministrazione in ogni momento procedere contro il contribuente moroso, intervenendo, se del caso, anche nella stessa procedura esecutiva instaurata in base alla sentenza di cui il credito­re avrà ottenuto la copia senza procedere al preventivo pagamento dell'imposta». Si richiama ancora un passo della sentenza di questa Corte n. 111 del 1971, rilevando che in essa si ritenne di restringere la sospensione del giudizio in attesa della presentazione della denuncia di successione entro limiti che non comportassero difficoltà od incompatibilità dell'esplicazione del diritto.

Considerato in diritto

  1. Nel corso di un procedimento ex articolo 745 del codice di procedura civile, avente ad oggetto il rifiuto del cancelliere di rilasciare copia esecutiva di una sentenza, il Presidente del Tribunale di Roma ha proposto, in riferimento agli articoli 3 e 24 della Costituzione, la questione di legittimità costituzionale degli articoli 15 e 66 del decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n.131(Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro), nella parte in cui non consentono al cancelliere il rilascio della copia esecutiva, richiesta dalla parte vittoriosa al fine di procedere all'esecuzione forzata nei confronti della parte soccombente, se non dopo il pagamento dell'imposta di - registro. Secondo il Giudice rimettente, l'articolo 66 viola l'articolo 3 della Costituzione, sia per difetto di ragionevolez­za, sia per disparità di trattamento fra il cittadino in grado di pagare immediatamente l'imposta di registro (al quale sarebbe consentito, in conseguenza delle sue condizioni economiche, di intraprendere un'azione giudiziaria esecutiva) e quello privo dei mezzi necessari per tale pagamento (al quale, invece, l'onere di versare somme eventualmente ingenti rende la proposizione dell'azione esecutiva difficile e talora impossibile). Lo stesso articolo, 66 violerebbe poi l'articolo 24, della Costituzione, in quanto il diritto di agire in giudizio non può essere condizionato al pagamento di un'imposta.
  2. Questa Corte ha già ritenuto che in sede di procedimento ex articolo 745 cod. proc. civ. il giudice è legittimato a sollevare questioni di legittimità costituzionale (sentenza n. 414 del 1989).
  3. La questione di legittimità costituzionale dell'articolo 15 del decreto del Presidente della Repubblica n.131 del 1986 è manifestamente inammissibile, perché il rimettente non motiva in alcun modo la ragione per la quale questa norma (concernente la cosiddetta registrazione d'ufficio) possa - sia pure, eventualmente, in combinato disposto con l'articolo 66 - precludere il rilascio della copia della sentenza in forma esecutiva.
  4. La questione relativa all'articolo 66 del citato decreto del Presidente della Repubblica è invece fondata. La norma, dopo avere al comma 1 stabilito che i cancellieri ed i segretari degli organi giurisdizionali e gli altri soggetti indicati nell'articolo 10, lettere b) e c), possono rilasciare originali, copie ed estratti degli atti soggetti a registrazione in termine fisso da loro formati o autenticati solo dopo che gli stessi sono stati registrati - prevede al comma 2 che tale disposizione non si applica agli originali, copie ed estratti di sentenze e altri provvedimenti giurisdizionali, o di atti formati dagli ufficiali giudiziari e dagli uscieri, che siano rilasciati per la prosecuzione del giudizio. In ragione dei limiti di tale previsione derogatoria, chi intenda procedere ad esecuzione forzata - la quale, ai sensi dell'articolo 479 cod. proc. civ., deve essere preceduta dalla notificazione del titolo in forma esecutiva - ha l'onere del preventivo assolvimento della relativa imposta di registro, quale condizione per ottenere il rilascio dell'atto da notificare, non potendo - del resto - l'esecuzione forzata considerarsi prosecuzione del giudizio. La questione di legittimità costituzionale di tale nor­ma deve essere valutata alla luce della giurisprudenza di questa Corte sul tema degli oneri fiscali incidenti sul processo civile, nonché dell'assetto dei rapporti fra imposta di registro e processo, conseguente alla riforma tributaria attuata sulla base della delega di cui alla legge 9 ottobre 1971, n. 825 (Delega legislativa al Governo della Repubblica per la riforma tributaria).
  5. Questa Corte ha affermato - in epoca anteriore alla riforma - che la Costituzione «non vieta di imporre prestazioni fiscali in stretta e razionale correlazione con il processo, sia che esse configurino vere e proprie tasse giudiziarie sia che abbiano riguardo all'uso di documenti necessari alla pronunzia finale dei giudici» (sentenza n. 45 del 1963, e poi sentenze n. 91 e n.100 del 1964); che occorre distinguere fra «oneri che siano razionalmente collegati alla pretesa dedotta in giudizio, allo scopo di assicurare al processo uno svolgimento meglio confor­me alla sua funzione», da ritenersi consentiti, e oneri che invece tendano «alla soddisfazione di interessi del tutto estranei alle finalità predette, e, conducendo al risultato di precludere o ostacolare gravemente l'esperimento della tutela giurisdizionale, incorrono nella sanzione dell'in­costituzionalità» (sentenza n. 80 del 1966, sull'illegittimità costituzionale della norma che vietava di rilasciare copie di sentenze non ancora registrate, il cui deposito in giudizio condizionasse la procedibilità dell'impugnazione); ed ancora che l'interesse del cittadino alla tutela giurisdizionale e quello generale della comunità alla riscossione dei tributi «sono armonicamente coordinati» (sentenze n. 157 del 1969 e n. 61 del 1970). In altre decisioni questa Corte ha invece affermato che «condizionare l'esercizio del diritto del cittadino alla tutela giurisdizionale, all'adempimento del suo dovere di contribuente» non contrasta con la Costituzione, salvo caso dell'azione giudiziaria diretta a contestare la legittimità del tributo (sentenze n. 157 del 1969 e n. 111 del 1971). Il principio secondo cui l'onere fiscale non lede il diritto alla tutela giurisdizionale ove tenda ad assicurare al processo uno svolgimento conforme alla sua funzione ed alle sue esigenze (e non miri, invece, al soddisfacimento di interessi del tutto estranei alle finalità proces­suali) è stato infine ripreso dalla sentenza n. 333 del 2001, dichiarativa dell'illegittimità costituzionale della norma che condizionava al pagamento di-alcune-impo­ste, fra cui quella di registro, l'esercizio dell'azione esecutiva di rilascio dell'immobile locato.
  6. La legge n. 825 del 1971 ha imposto al legislatore delegato, come principio di delega, di eliminare «ogni impedimento fiscale al diritto dei cittadini di agire in giudizio per la tutela dei propri diritti ed interessi legittimi» (articolo 7, n. 7). In attuazione di tale principio, l'articolo 63 del d.P.R 26 ottobre 1972, n. 634 (Disciplina dell'imposta di registro), il cui contenuto è poi sostanzialmente confluito nell'articolo 65 del d.P.R. n. 131 del 1986, ha soppresso il divieto di utilizzazione in giudizio di atti non registrati (previsto dalla disciplina precedente, la cui incostituzionalità era stata esclusa da questa Corte, con le citate sentenze n. 45 del 1963 e n. 157 del 1969) ed al suo posto ha previsto l'obbligo del cancelliere di inviarli all'ufficio del registro. Il legislatore della riforma ha pertanto ritenuto che la situazione di inadempimento dell'obbligazione relativa all'imposta di registro, emergente in occasione del processo di cognizione, non può avere l'effetto di precluderne lo svolgimento e la conclusione. È chiaro giudizio di valore così espresso, per cui, nel bilanciamento tra l'interesse fiscale alla riscossione dell'imposta e quello all'attuazione della tutela giurisdizionale, il primo è ritenuto sufficientemente garantito dall'obbligo imposto al cancelliere di informare l'ufficio finanziario dell'esistenza dell'atto non registrato, ponendolo così in grado di procedere alla riscossione. Discipline di contenuto sostanzialmente identico sono state intro­dotte - sia pure in tempi diversi - per le imposte di successione, di bollo e sul valore aggiunto.
  7. Considerando questo tipo di bilanciamento fra i due interessi alla luce del principio secondo cui la garanzie della tutela giurisdizionale posta dall'articolo 24, primo comma, della Costituzione comprende anche la fase dell'esecuzione forzata - «la quale è diretta a rendere effettiva l'attuazione del provvedimento giurisdizionale» (sentenza n.321 del 1998) - appare evidente come la scelta compiuta dalla norma impugnata sia irragionevole e si risolva anche in lesione dell'articolo 24 della Costituzione. Essa infatti comporta che la valutazione di bilanciamento fra l'interesse all'effettività della tutela giurisdizionale e quello alla riscossione dei tributi sia effettuata, per i due tipi di processo, in modo irragionevolmente diverso: l'inadempimento dell'obbligazione tributaria - che pure non ha precluso lo svolgimento del processo di cognizione fino all'emanazione della sentenza (o di altro provvedimento esecutivo) ed ha determinata solo la comunicazione da parte del cancelliere all'ufficio del registro degli atti non registrati - impedisce poi che alla sentenza (o al provvedimento esecutivo) sia data attuazione mediante l'esercizio della tutela giurisdizionale in via esecutiva.
  8. Conclusivamente deve essere dichiarata l'illegittimità costituzionale dell'articolo 66, comma 2, del d.P.R. n.131 del 1986, nella parte in cui non prevede che la disposizione di cui al comma 1 non si applica al rilascio dell'originale o della - copia della sentenza o di altro provvedimento giurisdizionale, che debba essere utilizzato per procedere all'esecuzione forzata. Rimangono assorbiti gli altri profili di censura.

Per Questi Motivi
La Corte Costituzionale dichiara l'illegittimità costituzionale dell'articolo 66 del decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n.131 (Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro), nella parte in cui non prevede che la disposizione di cui al comma 1 non si applica al rilascio dell'originale o della copia della sentenza o di altro provvedimento giurisdizionale che debba essere utilizzato per procedere all'esecuzione forzata;
dichiara la manifesta inammissibilità della questione di legittimità costituzionale dell'articolo 15 del decreto del Presidente della Repubblica 26 aprile 1986, n.131 (Approvazione del testo unico delle disposizioni concernenti l'imposta di registro), sollevata in riferimento agli articoli 3 e 24 della Costituzione dal Presidente del Tribunale di Roma con l'ordinanza in epigrafe.

Commento
Con la sentenza 522/2002 la Corte costituzionale ha dichiarato l'illegittimità dell'articolo 66 comma 2, del dPR 1311986 nella parte in cui vieta ai cancellieri e ai segretari di rilasciare originali o copie di sentenze o di altri provvedimenti, per i quali non sia stata pagata l'imposta di registro, qualora detti provvedimenti siano richiesti per procedere la esecuzione forzata. Tale sentenza, ha aderito al concetto che ha gradualmente eliminato dal sistema le limitazioni al diritto di azione connesse all'adempimento di obblighi tributari, sottolineando come l'interesse del cittadino alla tutela giurisdizionale e l'inte­resse generale della comunità alla riscossione dei tributi siano entrambi meritevoli di attenzione costituzionale. Si rileva, quindi, che il cancelliere o il segretario dovranno rilasciare gli atti in forma esecutiva negli stessi termini e modi in cui sinora potevano rilasciare copia degli atti necessari alla «prosecuzione del giudizio», secondo la previsione dell'articolo 66, comma 2, lettera a), del dPR 1311986, apponendo sull'originale, sulla copia o sull'estratto, rilasciati prima della registrazione, l'indicazione dell'uso per il quale l'atto viene rilasciato e procedere quindi alla trasmissione degli atti all'ufficio del registro per essere sottoposti alla relativa imposta il cui pagamento non condiziona più la soddisfazione coattiva del credito.